El Tribunal Supremo ha delimitado con claridad el uso que puede hacer la Administración tributaria de la norma general antielusión, recogida en el artículo 15 de la Ley General Tributaria (LGT). En su reciente sentencia, advierte que no puede eludirse su aplicación acudiendo únicamente al principio de calificación del artículo 13 LGT, cuando lo que subyace es un supuesto de elusión fiscal estructural.

Hechos probados

Sociedad interpuesta y régimen tributario más favorable

Una persona física dedicada al cultivo de cerezas y a la cría de pollos constituyó una sociedad limitada que formalmente desarrollaba la misma actividad. Esta sociedad aplicaba los regímenes fiscales simplificados en el IRPF y el IVA.

La Inspección, el TEARC y el órgano judicial de instancia concluyeron que se trataba de una mera estructura artificiosa, creada con la finalidad de tributar menos mediante una división aparente de la actividad.

La Administración, sin embargo, no aplicó la norma general antielusión del artículo 15 LGT ni el régimen de simulación del artículo 16. En su lugar, invocó el principio de calificación del artículo 13 LGT para atribuir directamente a la persona física todos los ingresos generados por la sociedad.

Cuestiones jurídicas planteadas

¿Puede la Administración aplicar el artículo 13 LGT como sustituto de la norma general antielusión del artículo 15?

¿Es válido ignorar la personalidad jurídica de una entidad sin seguir el procedimiento previsto para declarar el conflicto en la aplicación de la norma?

¿Debe la Administración incoar formalmente el procedimiento de la norma general antielusión para que la liquidación sea válida?

¿Es exigible que, cuando se aprecia una operación artificiosa, se tramite un expediente conforme al artículo 15 LGT y se motive expresamente la existencia del conflicto?

Doctrina del Tribunal Supremo

La norma general antielusión exige un procedimiento específico

El Tribunal Supremo insiste en que la norma general antielusión del artículo 15 LGT es una herramienta con un régimen jurídico propio, que exige la tramitación de un expediente formal, con audiencia al interesado y emisión de dictamen preceptivo por el órgano consultivo correspondiente.

No es posible, por tanto, eludir sus requisitos invocando genéricamente el principio de calificación del artículo 13, que tiene un alcance limitado a la interpretación y determinación de la verdadera naturaleza jurídica de los negocios.

No hay intercambiabilidad entre mecanismos

La sentencia reitera que los artículos 13, 15 y 16 LGT no son instrumentos intercambiables. Cada uno responde a un supuesto distinto:

• Art. 13. Interpretación y calificación jurídica.
• Art. 15. Supuestos de conflicto en la aplicación de la norma tributaria, esto es, elusión fiscal sin infracción literal de la ley.
• Art. 16. Simulación, cuando existe ocultación deliberada de la verdadera naturaleza del acto.

La utilización incorrecta de uno de ellos para suplir las exigencias de otro vulnera el principio de legalidad y las garantías procedimentales del contribuyente.

Conclusión: la norma general antielusión no puede ignorarse

Doctrina fijada

Este pronunciamiento consolida la idea de que toda actuación administrativa basada en una reconfiguración del sujeto pasivo o del hecho imponible debe sujetarse al procedimiento legalmente previsto en la norma general antielusión, no siendo suficiente una mera calificación jurídica. De este modo, se protege el principio de seguridad jurídica y se refuerzan los derechos de defensa del contribuyente frente a actuaciones arbitrarias.